一起稅務報告的責任追究
編者：本文主要引用了作者稅月如歌在會計視野發布的文章，供同行們交流。
會計師事務所依據法律規定，可以出具鑒證類的年度審計報告、專項審計報告、審核報告，年度審計報告是對一個單位的資產負債、經營和現金流量發表意見，其用途是不能被限定的；專項審計報告是基于特定的目的作出的，僅適用于特定的目的和特定的使用人；審核報告主要是基于現有資料的核對分析，由于審計程序的有限性，其證明力明顯弱于前二種報告。從以上情況看出，年報審計的責任大，如果報告存在重大錯誤且導致報告使用人損失，事務所都要承擔責任。
近日，裁判文書網發布了一份關于企業所得稅稅務鑒證報告的訴訟判決書，企業起訴稅提供稅務鑒證服務的中介機構，要求賠償因稅務稽查補稅產生的滯納金損失。法院一審判決駁回企業的訴訟請求。
由于近年因虛假陳述導致的審計報告民事賠償風險大幅上升，讓中介對鑒證報告索賠心有戚戚焉，因此該判決讓很多從事財稅服務的中介機構感到慶幸之余也頗感意外。為什么該涉稅服務中介機構不需要賠償呢？該判決是否具有普遍意義呢？涉稅服務報告的民事責任與審計報告有何不同呢？
下面參考該判決書模擬一個案例來分析
一 、模擬案例基本情況
A公司與B稅務師事務所簽訂了服務合同，B稅務事務所為A公司提供稅務鑒證服務。2012年至2016年B稅務事務所為A公司作出了四份《企業所得稅匯算清繳納稅申報鑒證報告》，共發現應調整所得稅（包括調增、調減）總額288萬余元。2020年，稽查局對A公司作出《稅務處理決定書》，發現A公司存在以下違法事實：符合資本化條件的費用支出，未作納稅調整；不動產改造、裝修支出按3年攤銷，未作納稅調整；固定資產未按規定折舊或攤銷；取得不合法的稅收憑據；業務招待費超標未調整；應付工資結余未作調整等。處理決定：追繳少交的稅款X元；加收滯納金約95萬元。
A公司認為B稅務師事務所在鑒證服務未指出存在問題導致，導致A公司未及時繳納相應的稅收而產生滯納金損失，要求索賠滯納金損失，提起訴訟。
一審判決結果：駁回A公司的訴訟請求。
二 、為什么法院不支持A公司索賠
簡單概括法院的幾個裁判觀點：
1、A與B之間存在財會服務合同關系；
2、A公司索賠缺乏合同依據?！渡娑愯b證業務約定書》約定了屬于B事務所未按時限完成委托事項并給A公司造成損失的，應當承擔相應的賠償責任，未約定由于其他原因造成損失應當承擔賠償責任。B事務所已按約按時完成鑒證工作。
3、合同明確審核不全的風險約定
涉稅鑒證并非法定程序，法律對涉稅鑒證的責任沒有規定。而雙方在合同中約定“經乙方審核后仍然可能存在未被發現的風險，乙方出具的鑒證報告不能因此減輕甲方應當承擔的法律責任”有效。
4、不能認定B事務所有鑒證過錯責任
稅務機關經過三年六個月的查處，才查清欠稅情況，B事務所僅收僅收取9000元/年鑒證費、鑒證時間一般才兩個多月，即使未發現上述問題，應當不屬于明顯過失。不能以稅務機關的查處標準去衡量追究B事務所責任。
5、不能認定B事務所履行合同有過錯責任
B事務所完成鑒證工作后，雙方交換意見無異議。鑒證報告是供A公司參考交稅，如何交稅最后決定權在于A公司。稅務機關收稅入庫時稅款種類、數額并未提出異議，B事務所的合同義務已履行完畢。對于事后的稽查情況，B事務所不知情也無法控制，因此對稽查產生的滯納金無義務給予賠償
三 、我們的理解
案件定性為合同糾紛，追究的就是合同違約責任。
合同是雙方真實意思的表示，簡單說，就是你情我愿，雙方事前協商確定的交易。
除非法律另外有明確的規定，或者合同的約定違法，否則雙方應當遵守合同的約定，包括處理糾份，追究違約責任，也以合同為依據。
1、先看合同約定的違約責任
A和B的合同，只約定了不按時完成工作的違約責任，并沒有關于鑒證出現錯漏的責任約定。反而是明確了：“經乙方審核后仍然可能存在未被發現的風險，乙方出具的鑒證報告不能因此減輕甲方應當承擔的法律責任”，則是間接的聲明了，B事務所的服務是不保證發現全部問題的，如果有遺漏，產生的法律責任是甲方承擔的。
因此，賠償滯納金無合同依據。
2、再看合同相關法律規定的違約責任
合同有誠實信用原則、全面履行原則，公平原則。
原《合同法》和現行《民法典》都規定：“當事人應當按照約定全面履行自己的義務”。全面履行原則，又稱適當履行原則或正確履行原則。它要求當事人按合同約定的標的及其質量、數量，合同約定的履行期限、履行地點、適當的履行方式、全面完成合同義務的履行原則。還有規定 “應當事人一方不履行合同義務或者履行合同義務不符合約定的，應當承擔繼續履行、采取補救措施或者賠償損失等違約責任?！?br />
那么B事務所有沒有履行合同義務呢？
或者有沒有履行合同不當，存在過錯呢？
合同公平原則，權利義務應當對等，發生合同糾紛時公平處理。法院認為B事務所只收了9000元一年，已經查出了不少調整事項，報告也交了，雙方都沒有意見，合同就履行完畢了。后來稅務機關花了三年多才查清楚的欠稅，不能要求B事務所收這么少的錢，花這么少的時間能查清楚，所以，不能認為B事務所有過失。簡單說，收多少錢，辦多少事。
對于這個理由是否合理，這里不作評論。個人認為，涉及服務的質量是否符合要求，可能需要權威的、專業的機構來評判，法院確實不好定性，從目前來看，不管是行業還是主管部門，沒有第三方來出具這樣一個權威的證明，但有一點，收費的高低不應作為服務質量高低的借口，建議企業找一個靠譜的項目經理很重要，專業的服務需要合理的價格支撐，如同到醫院看病時要找一個好醫生一樣。
3、最后看對于涉稅鑒證服務責任有沒有特殊法律規定
引用判決書原文 “我國現行法律并未規定涉稅鑒證業務是納稅申報過程中法定的前置事項，涉稅鑒證業務的法律地位并不明確，對涉稅鑒證服務的責任無明確的法律規定”。 匯算清繳鑒證報告不是稅務機關規定必須做的，不屬于法定鑒證，是A公司和B事務所雙方約定的服務，鑒證結果也只是提供給A公司參考使用的，最終如何交稅是A公司決定的，不是必須按照報告數據來交。法律沒有對涉稅鑒證沒有特別的責任規定。
綜上，合同沒有規定要承擔責任，也沒有違反民法的合同義務規定，也沒有特別法規定要承擔責任。所以，不需要承擔責任。
既然企業所得稅匯算清繳涉稅報告責任作為普通的合同違約責任處理，與審計報告的責任就完全不同了。雙方合同的簽訂都非常重要，需要注意其中的責任約定。
為什么A公司只索賠滯納金，追繳欠稅為什么不賠償？
因為納稅是A公司的法定義務，這些欠稅本來就是應該交的，滯納金是因為交遲了導致的，A公司認為是B事務所沒有進行納稅調整的原因，導致其交稅遲了。
若干年前，許多企業在企業所得稅匯算清繳時會向稅務機關提供涉稅鑒證報告，近年基本已經不提供了。但是仍然有不少企業會委托中介機構提供納稅調整服務，報告供企業內部參考使用，類似咨詢服務了。企業是為了借助專業機構的力量，防范稅務風險，因此需要能實實在在幫助企業提高稅務管理質量的專業服務，中介機構要贏得市場，贏得客戶的認同，服務質量就必須過硬 ，不管責任如何承擔，提供優質專業的服務是必然的發展趨勢。
這個案例對涉稅服務專業機構提出了警示，提高服務質量，避免因服務瑕疵導致客戶索賠，畢竟是否已全面履行合同，報告錯漏是否服務過失可能會出現個案判斷不同。
四、與審計報告責任的對比
1、責任定性的區別
當下審計報告承擔的一般是侵權責任，個別情況下也可能與委托單位產生合同違約糾紛。
審計報告屬于法律證明文件，除委托單位外，往往存在使用審計報告的第三方。既然是證明文件，當審計報告為虛假數據作證明，而第三方又因合理信賴審計報告導致了損失，出具報告的事務所和注冊會計師就侵犯了報告使用者的利益，因此是侵權責任。
既然不是合同違約責任，侵權責任的相對人也不是合同當事人，自然不能依據合同約定了。
2、法律關于責任承擔規定的區別
審計報告的責任承擔有《注冊會計師》、《證券法》、虛假陳述司法解釋和侵權責任司法解釋等相關規定。所以，審計報告的責任有專門法律明確規定，與涉稅報告不同。
3、過錯的判定
前文認為，該涉稅報告只收了9000元，不能用稅務稽查這么高的要求來衡量過失。收費和服務成正比？審計報告可以這樣理解過錯嗎？不能。
審計報告過錯認定強調勤勉盡責，法定依據是執業準則，收費不能作為服務標準的依據。執業準則規定了審計程序要求，如果認為收費太低，不能承擔審計程序的成本或人員專業勝任能力，就不應承接該業務。只要承接了業務，就不能以收費低為理由不保證質量，因為報告的使用者和投資者不可能接受一份不保證質量的證明文件。同時，審計收費多少是企業與事務所協商的，后果不應由報告使用者承擔。
4、報告用途對比
審計是法定業務，同一企業同一事項，不能出具兩份不同的審計報告，因為不應當有兩份不同的財務數據證明。除少數審計報告供企業內部管理使用，多數是提供給外部機構、投資者、股東等使用。這些使用者往往不能了解企業內部的情況，需要信賴審計報告，是被動接受的一方。
而目前的涉稅服務報告，除少部分是提供給稅務機關作為證明材料使用外（本案例不討論該種情況），大部分是企業內部參考使用的，企業對自身的稅務管理具有最直接的責任，是否聘請專業機構、服務要求是什么，是否采納服務結果，企業有完全的自主權。
